Aspectos tributarios incluidos en el proyecto de Ley de Presupuesto

Hugo Garciacelay  Asesoramiento Impositivo en Estudio Nopitsch y Asociados.

El pasado 31 de agosto, el Poder Ejecutivo elevó al Parlamento el Proyecto de Ley de Presupuesto (PLP) para el período 2025 – 2029; de la misma forma que viene sucediendo en períodos anteriores, se incluye dentro de estos Proyectos, modificaciones tributarias. En esta oportunidad analizaremos alguna de las modificaciones incluidas en el PLP.

Uno de los principales cambios incluidos en el PLP es la incorporación al régimen tributario local del Impuesto Mínimo Complementario Doméstico (IMCD), que aplica entidades locales que integren grupos multinacionales con ingresos consolidados superiores a los 750 millones de euros.

El IMCD se propone incorporar al régimen tributario a través de un nuevo Título del T.O. 2023, el Título 21.

Antes de introducirnos en los principales aspectos del tema, comentaremos algunas menciones que se hacen al IMCD en otras normas, estas son:

a) Las exoneraciones tributarias de los Usuarios de ZF no incluyen al IMCD

b) El IMCD es una deducción no admitida en el ámbito del IRAE.

c) Los saldos activos por IMCD son no computables para el IP, y los saldos pasivos tampoco son pasivo deducible para dicho impuesto.

Sin ánimo de agotar el tema, comentamos los principales aspectos para tener en cuenta con relación a la incorporación del IMCD a nuestro régimen tributario.

El IMCD es un impuesto que grava las rentas obtenidas por las entidades uruguayas constitutivas de un grupo multinacional con ingresos anuales superiores a 750 millones de euros, cuando la tasa efectiva de impuestos de dicho grupo en Uruguay es inferior a 15%.

El límite de 750 millones de euros, se mide en los estados contables consolidades de la entidad matriz última, en al menos 2 de los 4 ejercicios fiscales inmediatamente anteriores al ejercicio fiscal examinado.

El IMCD se calcula como la diferencia entre el 15% (Impuesto Mínimo) y la tasa efectiva de las entidades locales.

Sobre este tema, habrá que estar atento no sólo a lo que pueda surgir de modificaciones locales por la discusión parlamentaria, sino también a posibles modificaciones de índole internacional, ya que por ejemplo el artículo 74º del Título 21 prevé lo siguiente:

“El Poder Ejecutivo deberá suspender la aplicación del presente impuesto siempre que el Marco Inclusivo, mediante sus procesos formales resuelva la eliminación o suspensión de las Reglas globales anti erosión de las bases Imponibles del Marco Inclusivo.”

El PLP propone una extensión de la fuente en el IRAE, IRPF e IRNR para los casos de transmisiones de acciones y otras participaciones patrimoniales de entidades no residentes, así como la constitución y cesión de usufructo sobre estas, siempre que se verifique alguna de las siguientes condiciones.

 - Los activos de la entidad se integren directa o indirectamente en más de un 50% por bienes situados en Uruguay. La valuación de los activos deberá hacerse aplicando las normas de IRAE, facultando al PE a establecer otras normas de valuación.

- El valor de los bienes a que refiere el punto anterior supere UI 31,5 Millones (aproximadamente US$ 5 Millones a la cotización actual).

 Sobre este punto, parece claro que la tributación para las personas físicas residentes y personas no residentes será aplicando el criterio ficto previsto en el artículo 29 del Decreto 148/007 (2,4% del precio de venta de la participación). Quedará pendiente de la reglamentación, cómo será la tributación para los contribuyentes de IRAE.

Desde 2011, los rendimientos de capital mobiliario originados en depósitos, préstamos y en general en toda colocación de capital o de crédito (intereses y dividendos) provenientes de entidades no residentes, están gravados por IRPF.

El PLP propone ampliar el universo de rendimientos de capital gravados, incluyendo a todos los rendimientos de capital provenientes de entidades no residentes quedando exceptuadas los arrendamientos de bienes muebles e intangibles, derechos de imagen e instrumentos derivados.

Por su parte, se gravan también los incrementos patrimoniales de activos comprendidos en la extensión de la fuente comentada en los párrafos anteriores.

Al igual que ocurrió en 2011, con las modificaciones incluidas en 2020, se prevé un régimen de “Tax Holiday” para los nuevos residentes en relación con las rentas gravadas por IRPF comentadas en el punto anterior.

Lo propuesto en el PLP es para los que obtengan la residencia fiscal a partir del 1º/01/2026, otorgándoles la opción de tributar IRNR por los rendimientos e incrementos patrimoniales comentados, por el año de configuración de la residencia fiscal y los 10 años posteriores y un plazo de 5 años adicionales aplicando un descuento de 50% a la tasa de IRPF (actualmente seria una tasa de 6%).

Por su parte, se establecen algunos requisitos para ejercer la opción comentada, estos son:

- Efectuar inversiones que determine el PE

- No haber sido residente fiscal en los dos ejercicios fiscales anteriores.

Por su parte aquellos residentes, que estén en el plazo de Tax Holiday de 10 años al 31/12/2025, y quieran aplicar la tasa reducida por 5 años luego de cumplidos los 10, podrán hacerlo acreditando haber hecho las inversiones comentadas en el párrafo anterior a partir del 1º de enero de 2026.

Actualmente en aquellos casos que los rendimientos de capital provenientes de entidades no residentes eran percibidos por una entidad domiciliada o constituida en un país de Baja o Nula Tributación (BONT), cuyo titular es una persona física residente, la entidad BONT se consideraba transparente, y la renta se asignaba directamente a la persona física residente, por tanto, gravada por IRPF.

En el PLP se propone extender el universo de entidades “transparentes” incluyendo a las entidades no residentes en su totalidad y también a las entidades residentes contribuyentes del IRAE.

Cabe aclarar que este régimen aplica únicamente en los casos que la persona física residente haya interpuesto una entidad residente o no residente para obtener rentas comprendidas en el punto anterior (rendimientos de capital e incrementos patrimoniales provenientes de entidades no residentes).

En definitiva, cuando la entidad no residente o residente interpuesta perciba la renta, debe imputarla a la persona física que la considerará en su liquidación de IRPF.

El PLP propone que los dividendos distribuidos por contribuyentes de IRAE a no residentes estarán gravados aun cuando provengan de rentas no gravadas por IRAE, en tanto estos se encuentren gravados en el país de residencia y se otorgue crédito fiscal por el impuesto pagado en el Uruguay.

La excepción prevista en el Proyecto es para los casos que el beneficiario de los dividendos no puede hacer uso del crédito en su país por haber obtenido renta fiscal negativa.

En el PLP se propone que el beneficio donaciones especiales sea de 50% como pago a cuenta del IRAE e IP y 50% como gasto deducible, actualmente estos porcentajes son de 70% y 30% respectivamente, salvo para las donaciones a universidades que están en 40% y 60% respectivamente.

Por su parte, se modifica el tope por entidad beneficiar que actualmente es el 15% del tope previsto ($ 550.000.000 a valores 2020), a 12% de $ 964.000.000 a valores 2025.

Dentro del PLP se proponen otras modificaciones en el ámbito tributario que comentamos resumidamente a continuación:

- Se faculta al PE a disponer que las obligaciones vencidas de IRPF sean canceladas con créditos de FONASA que tenga el contribuyente, y viceversa.

- Cuando se haya dejado de ser residente en territorio nacional, se deberá efectuar un cierre de ejercicio fiscal a dicha fecha.

- IRPF - Se consideran rentas de trabajo fuera de relación de dependencia gravadas por IRPF las partidas indemnizatorias.

- IRPF - Se permite la deducción por menores cuya tenencia haya sido conferida judicialmente con fines de adopción en el marco de la Ley 17.823.

- IVA – A partir del 1º de enero de 2026, la deducción de IVA por vehículos o bienes muebles para prestadores de servicios personales se restringe a aquellos que tributen IRAE por haber superado el límite de UI 4.000.000.

- IMESI – Se faculta al PE a definir tasas diferenciales para vehículos, atendiendo al precio corriente de plaza o valor en aduana de estos.

- IMESI – Se propone la inclusión dentro de los bienes gravados con IMESI a sustancias activas de alta peligrosidad utilizadas en productos fitosanitarios, y atendiendo a la clasificación toxicológica de la OMS. El valor máximo del impuesto sería de UI 25 por litro o kg de sustancia.