Precios de Transferencia

1. Introducción

El artículo 3° del Proyecto de Ley de Reforma Tributaria remitido al Parlamento el pasado mes de marzo sustituye el actual Título 4 del Texto Ordenado 1996 relativo al Impuesto a las Rentas de la Industria y Comercio (IRIC) por el Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE).

El nuevo título, en los artículos 38° a 46°, introduce normas específicas sobre Precios de Transferencia, las cuales se encuentran en línea con las de otros países de la región que, a lo largo de los últimos años, han ido atacando la problemática de Precios de Transferencia en sus legislaciones.

El objetivo de esta entrega es comentar las principales características de estas normas.

2. Principio general

El principio general establecido en el artículo 38° es que las operaciones que los sujetos pasivos de IRAE realicen con personas o entidades vinculadas se considerarán como celebradas entre partes independientes cuando sus prestaciones y condiciones se ajusten a las prácticas normales del mercado entre entidades independientes.

Este principio es válido básicamente para las operaciones que los sujetos pasivos realicen con sus filiales extranjeras, sucursales, establecimientos permanentes u otro tipo de entidades no residentes vinculados a ellos.

Por último, el mismo artículo establece que cuando las prestaciones y condiciones de las operaciones mencionadas no se ajusten a las prácticas de mercado entre partes independientes, las mismas deberán ser ajustadas de acuerdo con los "métodos de ajuste" que se mencionan en el artículo 41°. El extremo de que las prestaciones y condiciones de las operaciones no se ajusten a las prácticas del mercado entre partes independientes deberá ser probado fehacientemente por la Dirección General Impositiva.

3. Vinculación

Cabe destacar que el concepto de vinculación al que hace referencia la normativa además de vinculación societaria, abarca vinculación económica. Al respecto el artículo 39° dispone:

"Artículo 39º.- Configuración de la vinculación.- La vinculación quedará configurada cuando un sujeto pasivo de este impuesto realice operaciones con un no residente o con entidades que operen en exclaves aduaneros y gocen de un régimen de nula o baja tributación, y ambas partes estén sujetas, de manera directa o indirecta, a la dirección o control de las mismas personas físicas o jurídicas o éstas, sea por su participación en el capital, el nivel de sus derechos de crédito, sus influencias funcionales o de cualquier otra índole, contractuales o no, tengan poder de decisión para orientar o definir la o las actividades de los mencionados sujetos pasivos".

4. Países de baja o nula tributación

Por otra parte, y con independencia de la existencia de vinculación, en el artículo 40° se establece que las operaciones que los sujetos pasivos realicen con personas físicas o jurídicas domiciliadas, constituidas o ubicadas en países de baja o nula tributación, no serán consideradas ajustadas a las prácticas normales de mercado entre partes independientes, y por tanto deberá aplicarse los "métodos de ajuste" del artículo 41°.

El listado de países de baja o nula tributación será fijado de manera taxativa por la reglamentación. Es de esperar que vía reglamentación se incluyan además de países de baja o nula tributación, regímenes especiales particulares (sociedades con baja o nula tributación insertos en países de regímenes tributarios "normales").

5. Métodos de ajuste

El artículo 41° menciona los métodos que deberán ser utilizados para ajustar, cuando corresponda, los precios de las operaciones a las prácticas normales de mercado. Ellos son:

V Precio comparable entre partes independientes.

V Precio de reventa entre partes independientes.

V Costo más beneficios.

V División de ganancias.

V Margen neto de la transacción.

V Otros a establecer vía reglamentación.

Los cinco primeros métodos están tomados de la normativa de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE). La OCDE es un organismo internacional que, en materia de Precios de Transferencia, emite lineamientos de carácter general, sobre los cuales se basan la gran mayoría de las legislaciones de los diferentes países.

A los efectos de determinar si los precios se ajustan razonablemente a los de mercado, el contribuyente deberá suministrar la información que la reglamentación disponga, la cual podrá incluir la asignación de costos, márgenes de utilidad y demás datos que considere conveniente para la fiscalización de las operaciones.

En cuanto a la preferencia por los métodos, se menciona que deberá aplicarse aquel que resulte más apropiado de acuerdo con el tipo de transacción con las siguientes dos excepciones donde se aplican únicamente los métodos que se mencionan.

5.1. Operaciones de importación y exportación (art. 42°)

En operaciones de importación y exportación de bienes respecto de los cuales pueda establecerse un precio internacional de público y notorio conocimiento a través de mercados transparentes, bolsas de comercio o similares, se utilizará dicho precio a los fines de la determinación de la renta neta de fuente uruguaya (admite prueba en contrario).

5.2. Operaciones de importación y exportación realizadas a través de intermediarios (art. 43°)

En operaciones de importación y exportación de productos primarios agropecuarios y bienes con cotización conocida en mercados transparentes realizadas a través de un intermediario en el exterior, se utilizará dicho precio al día de la carga de la mercadería, cualquiera sea el medio de transporte utilizado, sin considerar el precio al que hubiera sido pactado con el intermediario.

Este método resulta similar al existente en la legislación argentina. El mismo no resulta de aplicación si el contribuyente puede probar que el intermediario reúne los siguientes requisitos:

a) Tener residencia en el exterior y real presencia en dicho territorio; contar allí con un establecimiento comercial donde sus negocios sean administrados y cumplir con los requisitos legales de constitución e inscripción y de presentación de estados contables. Los activos, riesgos y funciones asumidos por el intermediario deben resultar acordes a los volúmenes de operaciones negociados.

b) Su actividad principal no debe consistir en la obtención de rentas pasivas, ni la intermediación en la comercialización de bienes desde o hacia la República o con otros miembros del grupo económicamente vinculado.

c) Sus operaciones de comercio internaci onal con otros sujetos vinculados al importador o exportador, en su caso, no podrán superar el 30% (treinta por ciento) del total anual de las operaciones concertadas por la intermediaria extranjera.

6. Régimen opcional de determinación de la renta

En el proyecto de ley se faculta al Poder Ejecutivo a establecer con carácter general regímenes especiales de utilidad presunta en atención a modalidades de las operaciones, giro o explotación, etc. Los mismos serían de carácter opcional. Esta figura se conoce habitualmente como "safe harbors", la cual permite dar garantías a los contribuyentes, así como facilitar la fiscalización en la primera etapa de aplicación de la normativa.

7. Declaraciones juradas especiales

En materia de documentación, la Dirección General Impositiva con el objeto de realizar un control periódico de las operaciones, podrá requerir la presentación de declaraciones juradas especiales que contengan los datos que considere necesarios para analizar, seleccionar y proceder a la verificación de los precios.

Se prevé la posibilidad de que la DGI realice inspecciones simultáneas con las autoridades tributarias de los estados con los que se suscriban acuerdos bilaterales que prevean el intercambio de información entre fiscos.

8. Vigencia

De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 102° del nuevo Título 4, las modificaciones en materia de imposición a la renta regirían para ejercicios iniciados a partir del 1º de enero de 2007 aunque, ciertamente, habrá que estar a la posibilidad material de que ello pueda ser cumplido en función de lo exiguo de los plazos.

9. El trabajo de "Precios de Transferencia"

Los métodos de ajuste mencionados se basan en la búsqueda e identificación de operaciones comparables a las operaciones bajo análisis, realizadas entre partes independientes. Los documentos de la OCDE sobre Precios de Transferencia brindan lineamientos teóricos, los que muchas veces no resultan simples de aplicar al ser llevados a la práctica.

Creemos conveniente que una vez aprobado el proyecto, se fijen pautas precisas para la aplicación de estas normas, sobre todo en lo relativo a uno de los puntos de mayor controversia, como es el de las fuentes de información a utilizar.