Las claves de la doble tributación

1. ¿Cuándo se produce la doble imposición y qué son los Convenios para evitarla?

2. ¿Cuáles son los beneficios derivados de firmar convenios?

3. ¿A quiénes les es aplicable un convenio?

4. ¿Cómo se determina dónde se grava la renta?

5. ¿Qué debería saber una empresa que tiene vinculación con los países con los cuales se han firmado o se esté en proceso de firmar convenios?

6. ¿Con qué países ha firmado convenios Uruguay o está negociando firmar?

1. La doble imposición es consecuencia de la diversidad de criterios de asignación de la potestad tributaria que adoptan distintos Estados. Los principales conflictos se dan cuando en un país se adopta el criterio de la residencia (se grava a los nacionales, residentes o domiciliados en un país independientemente de dónde se genere la renta) y en el otro el criterio de la fuente (se gravan las rentas generadas en un determinado territorio). También existen conflictos cuando ambos Estados adoptan el principio de la residencia y, dada la diversidad de criterios, una persona es considerada residente de dos países. Cuando dos países aplican el criterio de la fuente, no habría, en principio, lugar a la doble imposición. Sin embargo, dependiendo de las definiciones de fuente que cada Estado adopte, se podría llegar a generar conflicto.

Los convenios son instrumentos que tiene un Estado para reducir el impacto de la doble imposición.

Al firmar un convenio los Estados contratantes deben renunciar a su jurisdicción tributaria sobre determinadas ganancias y, de común acuerdo establecen que sólo uno de los Estados sea el que cobre el impuesto o, en todo caso, que se realice imposición compartida, es decir, que sean ambos Estados los que graven determinadas ganancias, pero estableciendo mecanismos para reconocer en un país el impuesto pagado en el otro.

2. Desde la perspectiva del país receptor de la inversión, los convenios generan un ambiente favorable a la inversión, otorgando a los inversionistas seguridad respecto a los elementos negociados en el convenio, los que permanecerán invariables para las partes contratantes, aún en el supuesto de modificación de la ley interna. Son, a su vez, instrumentos que pueden utilizar las administraciones tributarias para enfrentar la evasión fiscal internacional, ya que se prevén acuerdos de intercambio de información y, en algunos casos, de asistencia en la recaudación.

Por otra parte, desde la perspectiva de los inversionistas, los convenios establecen métodos para aliviar o neutralizar la doble imposición, los cuales no pueden ser alterados por los países contratantes. A su vez, el principio de no discriminación incluido en los convenios le garantiza al inversionista que, una vez efectuada la inversión, no existirá discriminación entre las inversiones de residentes y las de no residentes.

3. Los convenios se aplican a las personas físicas o jurídicas residentes de uno o de ambos Estados contratantes, debiéndose atender a la definición de residencia de cada Estado. En cuanto a los impuestos comprendidos, los convenios se aplican a los Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio exigibles por cada Estado contratante.

4. Como criterio general, las rentas se gravan exclusivamente en el país de residencia del sujeto involucrado. Sin embargo, para algunas rentas se establece que la tributación puede ser compartida entre el Estado de residencia y el Estado de la fuente.

Cuando la tributación es compartida, se puede limitar la tasa con la que grava el país de la fuente (por ejemplo dividendos e intereses), mientras que en otros casos no hay limitación, gravándose las rentas en el país de la fuente sin restricciones (por ej., rentas inmobiliarias, beneficios de un Establecimiento permanente (EP), explotación de recursos naturales, rentas generadas por artistas y deportistas, pensiones del sector público, etc.).

Siempre que exista tributación compartida, el Estado de residencia debe corregir el problema de la doble imposición a través de los métodos previstos en el convenio, esto es, o bien exonerando dichas rentas ya gravadas en el Estado de la fuente, o bien otorgando un crédito fiscal por el impuesto ya pagado por esas rentas.

5. Las empresas uruguayas con vinculación con un país con convenio con Uruguay, deben tener presente dos temas.

En primer lugar, la reducción en la tasa general de retención de IRNR, si estamos ante una tributación compartida, o la no gravabilidad por IRNR, si estamos frente a una tributación exclusiva. Esto dependerá de cada tipo de renta y de cada convenio firmado.

En segundo lugar, se modifica la definición de Establecimiento Permanente (EP). Según la normativa vigente en Uruguay, la configuración o no de un EP determina por qué impuesto se deben gravar las rentas, si por el IRNR o el IRAE. Sin embargo, bajo la perspectiva de un convenio firmado, la configuración o no de un EP determina la potestad del Estado de la fuente de gravar o no los beneficios obtenidos por el sujeto del exterior.

Los convenios pueden ser utilizados como instrumentos de planificación tributaria, mediante la elección del país desde el cual recibir financiamiento (intereses), recibir asesoramiento (servicios técnicos), recibir cualquier otro tipo de prestaciones gravadas (arrendamientos, regalías, etc.) o realizar la inversión (dividendos).

Manejemos un caso hipotético para ejemplificar esta afirmación. Una empresa uruguaya decide contratar a un no residente para una obra o proyecto de construcción en Uruguay pactándose un precio libre de impuestos, por lo que la empresa uruguaya deberá asumir los costos tributarios del no residente.

Si la duración de la obra es de cuatro meses, se deberá tributar IRAE por configurar un EP de acuerdo a la normativa interna. Si en cambio la obra dura dos meses, se tributará IRNR por no configurar EP. En ambos casos se grava la renta de fuente uruguaya obtenida por el no residente.

Sin embargo, si el proveedor es residente de un país con convenio con Uruguay, no se lo podrá gravar en Uruguay en ninguno de los dos casos por no configurar EP de acuerdo al convenio. Si no hay EP, no hay potestad para gravar los beneficios empresariales obtenidos por el no residente. Mientras que la normativa interna establece que una obra o proyecto de construcción con una duración mayor a los 3 meses resulta en un EP, en los convenios se establece que para configurar EP se requiera una duración que va de los 6 a los 12 meses, dependiendo del convenio.

Otro ejemplo que entendemos útil mencionar, es el caso de las empresas uruguayas exportadoras de servicios. Generalmente el país al que le prestan el servicio les realiza una retención que no pueden descontar en Uruguay. En caso de existir convenio entre Uruguay y dicho país, Uruguay, como país de residencia, deberá reconocer un crédito por el impuesto pagado en el exterior.

6. Actualmente sólo hay dos convenios vigentes, con Alemania y Hungría, los cuales tienen más de 20 años de firmados.

Entre el 2009 y lo que va del 2010 Uruguay ha firmado convenios con México, España, Portugal y una renegociación con Alemania. Sin embargo, no se encuentran vigentes aún ya que no han sido ratificados por los parlamentos de ambos Estados contratantes, esto quiere decir que no se ha emitido la ley por la cual se vuelve aplicable el convenio.

El convenio con México ya fue ratificado por nuestro Parlamento, estando pendiente la ratificación del Parlamento mexicano. En cuanto al convenio con España, el mismo ya cuenta con aprobación parlamentaria española, encontrándose pendiente la aprobación del Parlamento uruguayo.

El convenio con Portugal y la renegociación con Alemania también se encuentran en proceso parlamentario en ambos países.

Hay varios convenios con acuerdo técnico pero aún no firmados con los siguientes países: Corea, Bélgica, Finlandia, Suiza, Malta, India y Liechtenstein. Con Francia se ha firmado únicamente un convenio de intercambio de información, en el marco de una negociación más amplia de un acuerdo para evitar la doble imposición. Por último, se están efectuando negociaciones con Chile, Malasia y Luxemburgo, pero aún no se ha llegado al acuerdo técnico necesario para la firma del convenio.

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