Incentivos a la exportación de SW

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1. introducción

En esta oportunidad haremos un resumen de los beneficios tributarios con los que hoy cuenta la producción de software hacia el exterior. Dicho análisis se hará a la luz de los distintos impuestos afectados: Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE), Impuesto a las Rentas de las Personas Físicas (IRPF) e Impuesto al Valor Agregado (IVA).

2. IRAE

2.1 Normativa

El artículo 52 del Título 4 en su literal S) exonera a las rentas obtenidas por la actividad de producción de soportes lógicos y de los servicios vinculados a los mismos, siempre que los bienes y servicios originados en estas actividades sean aprovechados íntegramente en el exterior.

Dicha norma ha sido reglamentada en el artículo 163 bis del Decreto 150/007 el cual establece cuáles son las actividades que quedan incluidas en la producción de software y por ende exoneradas del impuesto; las mismas son las siguientes: desarrollo, implementación en el cliente, actualización y corrección de versiones, personalización (GAPs), prueba y certificación de calidad, mantenimiento del soporte lógico, capacitación y asesoramiento.

La exoneración del IRAE además alcanza a los servicios vinculados a los soportes lógicos. Así, el Poder Ejecutivo dispuso que los servicios vinculados comprenden los siguientes: hosting, call center, tercerización de procesos de negocios, comercialización y otros servicios, en tanto en todos los casos tengan por objeto a los soportes lógicos, aun cuando dichos soportes lógicos no hayan sido desarrollados por el prestador de los servicios.

2.2 Análisis

De la normativa se desprende que para acceder al beneficio tributario es necesario que la producción de soportes lógicos y los servicios vinculados sean aprovechados íntegramente en el exterior.

La norma menciona que el aprovechamiento sea en el exterior y no que los mismos sean prestados o facturados al exterior. Sin embargo la Consulta 5006 publicada en abril de 2009 ha dejado en claro que se requieren ambos requisitos para poder obtener la exoneración de IRAE.

Dicha consulta prevé el caso de una SRL local, la cual tiene un contrato con un organismo estatal del extranjero para la producción y desarrollo de un determinado software, pero a su vez dicha SRL contrata a una unipersonal (la consultante) para que la misma realice parte de ese desarrollo.

La respuesta dada por la Administración es que la unipersonal no puede acceder a la exoneración de IRAE ya que el consultante presta un servicio a la SRL y esta es la que posteriormente presta efectivamente el servicio

a la entidad del exterior. Se agrega que será la SRL que presta el servicio al extranjero la que eventualmente podrá acceder a dicho beneficio.

Dicha posición fue reafirmada nuevamente por la Administración en la Consulta 5368 publicada en julio de 2010, en la cual establece lo siguiente: "la exoneración solo operará cuando el servicio se preste directamente por el productor del software hacia el exterior, tal como lo establece la Consulta N° 5006".

Por otra parte, en lo que respecta a la exoneración de la producción de software, la norma enumera todas las actividades que se consideran incluidas y por ende sujetas al beneficio pero no aclara si es necesario la realización de alguna tarea en particular para estar ante un productor de software exonerado.

La DGI a través de la Consulta 5570 publicada en marzo de 2012 estableció que la exoneración de los soportes lógicos, que incluye el desarrollo, implementación en el cliente, actualización y corrección de versiones, personalización (GAPs), prueba y certificación de calidad, mantenimiento del soporte lógico, capacitación y asesoramiento se entiende que opera exclusivamente cuando los soportes lógicos son desarrollados por el prestador.

Por ende, las actividades anteriormente mencionadas van a estar exoneradas si y solo si el soporte lógico ha sido desarrollado por el prestador.

Si el software ha sido desarrollado por un tercero las actividades anteriores quedarán gravadas por IRAE.

Distinta es la respuesta de la DGI respecto de los servicios vinculados (hosting, call center, tercerización de procesos de negocios, comercialización y otros servicios, en tanto en todos los casos tengan por objeto a los soportes lógicos), ya que en tal caso, se establece que la exoneración opera incluso cuando los soportes lógicos no hayan sido desarrollados por el prestador de los servicios.

Por último aclarar que la exención de IRAE es para los casos de servicios prestados en Uruguay; en caso de que parte de los servicios se realicen en el exterior dichas rentas no estarán alcanzadas por el impuesto por ser de fuente extranjera.

3. IRPF

Las rentas mencionadas que han sido exoneradas en el IRAE también han sido rentas exoneradas en el IRPF. Dichas exenciones se encuentran en el literal K) del artículo 27 del Título 7 y han sido reglamentadas en el literal K) del artículo 34 del Decreto 148/007.

Entonces, en caso de que el contribuyente quede alcanzado por IRPF también podrá gozar de la exoneración del impuesto, siempre y cuando se cumpla con los términos establecidos en la normativa respectiva.

4. IVA

4.1 Normativa

El Poder Ejecutivo está facultado a determinar cuáles son las operaciones que se consideran exportación de servicios a los efectos del IVA (que implica servicios no gravados por IVA y la recuperación del IVA compras asociado a dichas actividades) facultad que ha ejercido a través del artículo 34 del Decreto 220/998.

Así, el numeral 11 del artículo 34 del Decreto 220/998 incluye a los siguientes servicios prestados a personas del exterior:

a) Los servicios de asesoramiento prestados en relación a actividades desarrolladas, bienes situados o derechos utilizados económicamente fuera de la República.

Quedan comprendidos en este literal los servicios de carácter técnico prestados en el ámbito de la gestión, administración, técnica o asesoramiento de todo tipo, y los servicios de consultoría, traducción, proyectos de ingeniería, diseño, arquitectura, asistencia técnica, capacitación y auditoría.

b) Los servicios prestados para el diseño, desarrollo o implementación de soportes lógicos específicos, entendiéndose por tales aquéllos que se produzcan previa orden del usuario.

c) La licencia del uso de soportes lógicos por un período o a perpetuidad.

d) La cesión total de los derechos de uso y explotación de soportes lógicos.

En todos los casos a que refieren los literales anteriores, se requerirá que los citados servicios sean aprovechados exclusivamente en el exterior.

Adicionalmente, el numeral 21 del artículo 34 del Decreto 220/998 incluye como exportación a los servicios prestados para el diseño, desarrollo e implementación de contenidos digitales (son aquellos que se producen previa orden del usuario) y la licencia de uso de contenidos digitales por un período o a perpetuidad, siempre que sean prestados a personas del exterior y aprovechados exclusivamente en el exterior.

4.2 Análisis

En primer lugar, cabe aclarar que la normativa de IVA, en cuanto a exportación de servicios es bastante más amplia que la normativa que establece la exención en el IRAE.

En segundo lugar, en la reglamentación de IVA sí se han explicitado los dos requisitos fundamentales: aprovechamiento exclusivamente en el exterior y servicios prestados a personas del exterior.

Por último, debemos mencionar que la exportación de servicios solo corresponde a servicios prestados en Uruguay; si parte de los servicios son prestados fuera del país, los mismos no quedarán alcanzados por el impuesto por ser de fuente extranjera.