Certificados de crédito

1. Introducción

En esta entrega comentaremos los cambios al régimen de certificados de crédito expedidos por la Dirección General Impositiva (DGI).

Con estas modificaciones lo que se busca es incrementar los controles sobre el régimen de emisión de certificados otorgados a exportadores y asimilados. Naturalmente que, como contrapartida, ello trae aparejado un aumento de los costos administrativos que deberán asumir los contribuyentes.

2. Antecedentes

Como se recordará, los Certificados de Crédito se emiten a solicitud del sujeto pasivo por los créditos que surgen por cualquier impuesto de declaraciones juradas mensuales o anuales (de acuerdo con el período de liquidación del respectivo tributo).

Son siempre nominativos, y según el caso pueden ser o no endosables. Los endosables pueden ser, a su vez, de endoso limitado o ilimitado.

Con respecto a la fecha de exigibilidad de los certificados por créditos originados en las declaraciones de exportadores y asimilados, los certificados no endosables —es decir aquellos que sólo pueden ser aplicados al pago de obligaciones tributarias del titular del crédito— (tipos A y D), la validez de los mismos es la del mes de cargo correspondiente.

Con respecto a los certificados endosables con endoso limitado (tipos B y E), antes de la entrada en vigencia de las normas que comentaremos a continuación, la fecha de exigibilidad de los mismos era el primer día del mes siguiente a aquél en que se generó el crédito, manteniendo la misma hasta tanto los mismos fueran válidos (es decir por el término de cuatro años a partir de la fecha de emisión).

Con respecto a la fecha de exigibilidad de los certificados endosables sin destinatario (tipo C), si los mismos son utilizados por la misma empresa que los solicita, tendrán como fecha de exigibilidad el último día del mes en que se originó el crédito (el mismo caso que los certificados no endosables). En caso de cederlos a un tercero, perderán la fecha referida, pasando a ser exigibles el día de su presentación ante la DGI.

Cabe mencionar que anteriormente, y como forma de controlar la emisión de los certificados otorgados, se dispuso por medio de la Resolución 243/998 que las solicitudes de crédito por concepto de IVA de los exportadores y asimilados fueran acompañadas de un Informe de Contador Público.

El informe, además de las formalidades que siempre deben acompañar este tipo de opinión, deberá contener la comprobación por parte del profesional de la realización efectiva de las operaciones que dan origen al crédito así como el examen de, al menos, el 90% de la documentación respaldante, así como el cumplimiento de los límites previstos en la Resolución 250/984 (básicamente que no se puede solicitar certificado para un proveedor por un importe mayor que el IVA por este facturado).

La actuación del referido profesional se regirá por lo dispuesto por el Pronunciamiento 12 del Colegio de Contadores y Economistas del Uruguay, sin perjuicio de disposiciones especiales que se establecen en la citada resolución.

3. Normativa reciente

3.1 Resoluciones DGI 602/002 y 661/002

El 03/12/2002 la DGI publicó la Resolución 602/002, modificada luego por la Resolución 661/002 del 30/12/2002. Las mismas establecen que todos los sujetos pasivos, con excepción de los del Impuesto a las Rentas Agropecuarias (IRA) y del Impuesto a la Enajenación de Bienes Agropecuarios (IMEBA) que no sean exportadores, y que realicen una solicitud de certificados de crédito superior a $ 10.000 por concepto de devolución del IVA incluido en sus adquisiciones de bienes y servicios, deberán presentar un anexo en medio magnético (formulario 2/181 - Beta), conteniendo la información de los proveedores que dan origen al crédito fiscal discriminada mensualmente.

La información presentada deberá detallar los proveedores y el correspondiente IVA compras hasta llegar al menos al 90% del "crédito fiscal". Si bien entendemos que con esta redacción podrían generarse dudas interpretativas, de acuerdo con lo informado dicho porcentaje se refiere a la totalidad del IVA compras del período.

No obstante lo anterior, deberá incluirse la información correspondiente a todos los proveedores que en el mes hayan facturado un monto de IVA mayor a $ 3.000 (en una o en varias facturas), por lo que, eventualmente podría llegar a estarse aportando información de un porcentaje aún mayor del IVA compras.

Para el caso del IVA compras originado en adquisiciones en plaza, deberá discriminarse el número de RUC de cada proveedor y los montos totales de IVA facturado en cada mes del período, es decir que la información deberá suministrarse por proveedor y no por factura. Con respecto al IVA importación, se suministra únicamente el importe total del mes correspondiente.

La información a proporcionar será la que corresponda a cada uno de los meses comprendidos desde el 01/01/2003 hasta la fecha de solicitud de los certificados (con independencia de la fecha de cierre de ejercicio económico), y es aplicable a solicitudes presentadas a partir del 01/02/2003.

Una vez realizada una solicitud de certificados bajo estas condiciones (Nota: con la primera solicitud que se presente deberá proporcionarse información mensual desde el 1/1/2003), deberá continuarse presentando el anexo con la información mencionada anteriormente para cada mes del ejercicio fiscal, aún cuando no se solicitara crédito.

De modo que, en suma, los contribuyentes deberán, a partir del mes en que soliciten certificados de crédito por un importe mayor que $ 10.000, presentar información mensual de TODOS sus proveedores que le hayan facturado en cada uno de los respectivos meses importes de IVA mayores a $ 3.000. En caso de que esta información no cubriera el 90% del total del IVA compras, deberá completarse hasta este porcentaje aportando información de proveedores que hayan facturado importes de IVA menores a $ 3.000 en cada uno de los meses.

El fin: la realización de controles cruzados (por lo que en el futuro podría llegar a generalizarse al resto de los contribuyentes).

Informamos asimismo a nuestros lectores que se encuentra disponible en dgi.gub.uy el sistema "Delta" en el que deberán presentarse las solicitudes de certificados de crédito por IVA y Cofis de exportación y asimilados (reemplaza a los formularios 2/217 y 2/218). Por medio de ese programa ahora también se solicitan los certificados de devolución de impuestos indirectos que antes emitía el BROU.

3.2 Decreto 479/002 y Resolución DGI 062/003

De acuerdo con lo establecido por el Decreto 479/002, en los casos de cesiones de certificados de crédito generados por exportadores y asimilados (tipos B y E), la fecha de exigibilidad será la del primer día del mes siguiente a aquel en que se generó el crédito, siempre y cuando dichos certificados se presenten ante el organismo recaudador (DGI o BPS), en un plazo no mayor a un año contado desde la fecha de su emisión.

Es importante mencionar que lo dispuesto precedentemente es aplicable exclusivamente para la primera cesión que realice el titular de dichos créditos.

En todos los demás casos (es decir en caso que los mismos sean presentados luego de un año desde la fecha de emisión, o en caso de una segunda cesión), la fecha de cancelación de los certificados será la de su presentación ante el organismo recaudador que corresponda.

Los certificados generados por exportadores y asimilados que hayan sido cedidos con anterioridad a la vigencia del decreto, mantendrán su fecha de exigibilidad original, siempre que sean presentados ante DGI o BPS en un plazo no mayor a un año contado a partir del 03/01/2003 (fecha de vigencia del decreto).

Con esto se persigue que los contribuyentes no mantengan en su poder certificados sin utilizar en forma indefinida (hasta 4 años que es el período de caducidad de los créditos contra el Estado).

Con respecto al momento en que se genera el crédito, el artículo 3� del decreto establece que el mismo se generará al momento de la exportación, entendiendo por tal la salida definitiva de los bienes del territorio aduanero nacional. Se dispone asimismo que la exportación se presumirá ocurrida en la fecha del correspondiente embarque.

Por su parte, el artículo 4� establece que el crédito no se hará efectivo hasta que la Dirección Nacional de Aduanas otorgue su conformidad en la operación aduanera de exportación, quien se expedirá luego de efectuadas las verificaciones de calidad, cantidad, etc. De acuerdo con la norma, será condición necesaria a estos efectos, acreditar la recepción de la mercadería por parte del destinatario final de la exportación, de acuerdo con la documentación que determinará la DGI.

Esta última, por medio de la Resolución 062/003, dispuso que para el caso de exportaciones realizadas a través de zona franca, se requerirá el conocimiento de embarque de los bienes exportados hacia el exterior de la República. Se dispone además que en caso que quien remita los bienes al exterior sea un sujeto distinto a aquel que los exportó a la zona franca, se requerirá la documentación probatoria de la transferencia de propiedad de dichos bienes dentro del exclave.

Para las restantes exportaciones, se requerirá el cumplido aduanero de exportación.