Certificados de Crédito (I)

1. IntroducciOn

En esta oportunidad comentaremos las últimas modificaciones introducidas al régimen general de certificados de crédito expedidos por la Dirección General Impositiva (DGI).

Asimismo nos referiremos —en una segunda entrega— al régimen de certificados originados en la devolución de impuestos indirectos en virtud de que estos son ahora también emitidos por dicha institución (antes correspondía al BROU).

2. REgimen general

Los certificados se emiten a solicitud del sujeto pasivo por los créditos que surgen por cualquier impuesto tanto de declaraciones juradas mensuales o como anuales (según el período de liquidación).

Son siempre nominativos y según el caso pueden ser o no endosables.

En forma resumida recordemos que los certificados de crédito no endosables —es decir aquellos que sólo pueden ser aplicados al pago de obligaciones tributarias propias del titular— pueden ser, tipo A: para cancelar obligaciones ante DGI, o tipo D: para el pago de obligaciones ante BPS.

Por su parte, aquellos que sean endosables a favor de proveedores pueden ser solicitados como tipo B: para el pago de obligaciones del proveedor ante DGI, o tipo E: para el pago de obligaciones del proveedor ante BPS.

Finalmente, existe la posibilidad de solicitar certificados endosables sin destinatario para el pago de obligaciones ante DGI: tipo C, pero solamente en caso de verificarse situaciones muy puntuales, y quedando a discreción de la DGI la facultad de otorgar los mismos, dependiendo de la situación tributaria de la empresa solicitante.

2.1. Últimas modificaciones

2.1.1. Certificados endosables con destinatario: Cambio de Endosatario

Solamente tienen derecho a solicitar certificados endosables los sujetos pasivos exportadores y asimilados, por el crédito originado en el IVA y COFIS incluido en las adquisiciones de insumos asociados en forma directa o indirecta a integrar el costo de los bienes exportados (o asimilados).

Cuando el endosatario de un Certificado de Crédito no pueda utilizarlo por encontrarse al día con sus obligaciones, podrá solicitar nuevo certificado a favor de sus proveedores y hasta el monto equivalente al IVA y COFIS facturado en sus suministros del ejercicio en curso.

Con respecto a la fecha de exigibilidad, recordemos que el Decreto 479/002 estableció que en la primera cesión (el exportador solicita el crédito ante DGI y lo cede a favor de su proveedor), el certificado será exigible desde el primer día del mes siguiente a aquel en que se generó el crédito, siempre y cuando dichos certificados se presenten ante el organismo recaudador (DGI o BPS) en un plazo no mayor a un año contado desde la fecha de su emisión.

El Decreto 349/003 del 03/09/2003, dispuso que en caso de que un contribuyente que hubiera recibido un certificado de crédito de un exportador —y no pueda hacer uso del mismo— pueda a su vez cederlo nuevamente a favor de un proveedor suyo, teniendo en cuenta a su vez las limitaciones de los impuestos facturados por aquel (IVA y COFIS) pero, y esto es lo nuevo, manteniendo la fecha de exigibilidad original (es decir el primer día del mes siguiente a aquel en que se generó el crédito), en determinadas condiciones (trámite que se conoce como "cambio de endosatario").

Es decir que, actualmente, en caso que el proveedor original del exportador o asimilado, se encuentre al día con sus obligaciones y no pueda utilizar el certificado que le fuera endosado a su nombre, podrá solicitar un cambio de endosatario a favor de sus proveedores, manteniéndose en estos casos la fecha de exigibilidad del certificado original.

Pero es importante mencionar que esto es así, siempre y cuando dichos certificados sean presentados ante el organismo recaudador correspondiente, en un plazo no mayor a un año contado desde la fecha de emisión original del certificado.

En efecto, el numeral 1° de la Resolución DGI 644/2003 del 07/11/2003, por un lado mantiene lo ya dispuesto por el Decreto 479/002 respecto de la necesidad de presentar el certificado dentro del año de emitido a efectos de mantener la fecha de exigibilidad, pero agrega que dicho plazo se cuenta a partir de la emisión original del certificado, por lo que en caso de una segunda cesión, el referido "año" no se contará desde la fecha de emisión del nuevo certificado, sino a partir de la fecha en que se emitió el primer certificado endosable.

Esta disposición afecta a los proveedores que reciben la comunicación de que existe un trámite en curso originado en un cambio de endosatario realizada por un proveedor de un exportador o asimilado, ya que dependiendo de los plazos en que sean emitidos, puede ocurrir que el período por el cual los mismos mantengan la fecha de exigibilidad sea exiguo, dependiendo de la demora de la Administración en la expedición de este segundo certificado.

En todos los demás casos (presentación luego de un año desde la fecha de emisión original, o en caso de una tercera cesión), la fecha de cancelación será la de su presentación ante el organismo recaudador correspondiente.

Cabe recordar que los créditos caducan a los 4 años contados desde su fecha de exigibilidad.

2.1.2. Empresas incluidas en NO CEDE: Solicitud mensual de ciertos créditos

Téngase presente que una de las principales diferencias entre los contribuyentes incluidos en la unidad CEDE y NO CEDE es que para estos últimos el período de liquidación de IVA (y COFIS) es anual, en tanto para aquellos incluidos en CEDE es mensual.

Anteriormente, las empresas incluidas en el sector NO CEDE de la DGI solamente podían solicitar certificados de crédito de forma mensual si las mismas eran exportadoras y asimiladas, y por el crédito originado en el IVA y COFIS incluido en las adquisiciones de insumos, asociados a los bienes exportados (o asimilados).

En el resto de los casos la solicitud solamente podía realizarse al momento de presentar la declaración jurada anual de impuestos, lo cual tenía implícito un importante costo financiero ya que se veían obligadas a solicitar el crédito varios meses después al que efectivamente se efectuaron los pagos.

A partir de la entrada en vigencia del Decreto 349/003 del 03/09/2003, tal inconveniente se subsanó, ya que el artículo 3° dispone que los contribuyentes que hayan sido objeto de retenciones, percepciones y pagos por cuenta de terceros, o que hayan realizado anticipos de IVA en la importación, podrán solicitar la devolución del impuesto abonado en exceso en forma mensual.

A efectos de solicitar los referidos créditos, el contribuyente deberá presentar una Declaración Jurada Provisoria (Formulario 2/116), acompañada por los formularios de solicitud de certificados de crédito (2/217 y 2/218), los cuales se encuentran disponibles en el sistema Delta de la DGI.

Se prevé asimismo la posibilidad de compensar en el propio Formulario 2/116 los créditos originados por los conceptos recién mencionados, con los débitos mensuales que pudiera tener el contribuyente (IVA, COFIS, Anticipos de IRIC, IP, etc.), sin necesidad de realizar el trámite de solicitud de certificados de crédito.

Se iguala de esta forma el tratamiento de las empresas incluidas en este sector con las incluidas en el sector CEDE, quienes ya tenían la posibilidad de solicitar o compensar los referidos créditos mensualmente, en ocasión de la presentación de la declaración jurada de IVA y COFIS (formulario 2/176, sistema ALFA).

El numeral 3° de la Resolución 644/2003 dispone que en caso de optar por solicitar certificados en forma mensual, el monto mínimo será de $ 1.000, salvo que resulten de declaraciones juradas de IVA correspondientes a períodos completos de liquidación, o que estando comprendidos en el literal E) del artículo 33 del Título 4 del Texto Ordenado 1996 (pequeñas empresas), refieran a períodos que comprendan el fin del ejercicio.

2.1.3. Créditos por impuestos retenidos

Por medio del numeral 4° de la Resolución 644/2003, se deja sin efecto el inciso 2° del numeral 5° de la Resolución 213/2000, que otorgaba la posibilidad a las empresas prestadoras de servicios de limpieza, seguridad y vigilancia que hubieran sido objeto de retención de IRIC e IVA, solicitar certificados de endoso ilimitado (tipo C), en caso de originarse un crédito por los impuestos retenidos.

Por tanto, los certificados que actualmente pueden solicitar estas empresas en caso de originarse un crédito, son no endosables: tipos A ó D. Cabe recordar que estos últimos los podrán solicitarlos todos los contribuyentes a los que les surgiera un excedente por los pagos que hubieren efectuado los responsables por su cuenta, de acuerdo con lo establecido por el artículo 551° de la Ley 17.296 de 22/02/01 (Presupuesto Nacional 2000-2004).

2.1.4. Monto mínimo

De acuerdo con lo dispuesto por la Resolución DGI 662/002 del 30/12/2002, a partir del 01/02/2003, se fijó en $ 3.000 el monto mínimo por el cual se dará curso a las solicitudes de certificados endosables con destinatario para pagos ante DGI (tipo B), y ante BPS (tipo E).

Continuará...