Imposición a rentas agropecuarias

Antes de la entrada en vigencia de la Ley 18.083 -Ley de Reforma Tributaria- existían dos impuestos como forma de gravar las rentas agropecuarias: el Impuesto a las Rentas Agropecuarias (IRA) y el Impuesto a la Enajenación de Bienes Agropecuarios (Imeba). El contribuyente debía optar por liquidar el IRA o dejar como definitivos los pagos de Imeba realizados en el ejercicio.

A partir del 1/07/07 se mantuvo el Imeba, mientras que el IRA se sustituyó por el Impuesto a las Rentas de Actividades Económicas (IRAE).

Abordaremos el análisis de la opción IRAE - Imeba que podrán ejercer los productores rurales y a su vez la opción de liquidar el IRAE de forma ficta, en algunos casos.

1. Opción IRAE - Imeba

1.1 Imeba

Este es un impuesto que grava la primera enajenación de bienes agropecuarios realizada por productores a contribuyentes de IRAE no productores, Administraciones Municipales, Organismos Estatales y las exportaciones. La tasa del impuesto se aplica sobre el precio de venta y varía entre 0,1% y 2,5% dependiendo del tipo de producto.

A partir de la entrada en vigencia de la Ley de Reforma Tributaria, se incluyen nuevos productos alcanzados por el impuesto, se gravan expresamente los productos derivados de la ranicultura, helicultura, cría de ñandú, cría de nutrías y similares pero, además, se incluye un literal residual "restantes productos agropecuarios", cuya tasa fue fijada en 1,5%.

Se abonan también en la misma ocasión que el Imeba los adicionales a dicho impuesto, los denominados INIA y Mevir, siempre que correspondan y no se consideran pagos a cuenta del IRAE, constituyendo una pérdida.

1.2 IRAE

El IRAE es un impuesto de carácter anual, que grava la renta neta de fuente uruguaya con un 25%.

Constituyen rentas agropecuarias, incluidas en el IRAE:

Las derivadas de la explotación agropecuaria: obtención de productos primarios, vegetales o animales;

La enajenación de bienes de activo fijo afectados a la explotación agropecuaria;

Las obtenidas por la utilización de bienes o prestación de servicios derivados de la explotación y

Las obtenidas bajo forma de aparcerías, pastoreo, medianería y similares.

Esta definición de rentas agropecuarias se modificó respecto al IRA ya que se incluyen como tales a la enajenación de inmuebles rurales y se excluyen las rentas por arrendamientos.

Otra modificación es la reducción de la tasa del 30% al 25%. Sin embargo, debe tenerse en cuenta que, cuando se distribuyan dichos resultados estarán alcanzados por el IRPF del 7%, salvo los dividendos y utilidades que cumplan las condiciones para estar exonerados.

Los contribuyentes del IRAE descontarán de este impuesto lo abonado en concepto de Imeba en el ejercicio.

1.3 IVA

Cabe destacar que los contribuyentes del IRAE serán contribuyentes del IVA y por lo tanto tendrán un crédito por el IVA compras asociado a su actividad agropecuaria, con la limitación del IVA incluido en las adquisiciones de gasoil que puede deducirse entre 0,4% y 4% del total de ventas de productos agropecuarios, según el tipo de explotación.

Quienes hayan optado por el Imeba, no serán contribuyentes del IVA y no podrán descontar el IVA compras asociado a la enajenación de bienes en estado natural. Sí serán contribuyentes del IVA los productores agropecuarios que hayan optado por el Imeba por la enajenación frutas, flores y hortalizas.

1.4 Opción

A la hora de realizar la opción entre IRAE e Imeba el contribuyente deberá tener en cuenta factores tales como la utilidad asociada a la actividad y el IVA compras. Por otra parte, liquidar IRAE implica que la explotación deberá poseer contabilidad y mantener los gastos debidamente documentados.

Se debe de escoger un impuesto por todos los ingresos de que sea titular la explotación agropecuaria.

La opción entre IRA e Imeba que existía antes de la entrada en vigencia de la Ley 18.083 podía ser ejercida por cualquier contribuyente del impuesto y una vez elegido el IRA esta opción era definitiva, es decir, no se podía regresar al Imeba.

Ahora, una vez hecha la opción a favor del IRAE, la misma debe mantenerse por lo menos por tres ejercicios, incluyendo el de la opción. En cambio, si se ha optado por Imeba, existe siempre la posibilidad de elegir liquidar el IRAE.

Por otra parte, se limita la citada opción y se dispone que no podrán hacer uso de la opción por Imeba:

Las Sociedades Anónimas, las sociedades en comandita por acciones, los establecimientos permanentes de no residentes, los entes autónomos y servicios descentralizados, los Fondos de Inversión Cerrados de crédito y los Fideicomisos (con excepción de los de garantía);

Los contribuyentes que realicen su explotación en predios cuya superficie exceda el equivalente a las 1.500 Hás. de Índice Coneat 100, al inicio del ejercicio. Este límite se reduce a 1.250 Hás. para los ejercicios iniciados a partir del 1º de Julio de 2009. Importa destacar que se trata de determinar la dimensión de la explotación según la superficie explotada, es decir, no importa si dicha explotación se realiza en inmuebles propios o arrendados.

Los contribuyentes cuyos ingresos que generan rentas agropecuarias del ejercicio anterior superen las UI 2.000.000. Según lo establecido por el Decreto reglamentario, para efectuar esta comparación se tendrán en cuenta sólo los ingresos derivados de la explotación agropecuaria.

Las empresas que realicen a la vez actividades agropecuarias e industriales, cuando el producto total o parcial de la actividad agropecuaria constituya insumo de la industrial, siempre que los ingresos de la actividad industrial superen el 75% del total de ingresos del ejercicio inmediato anterior.

Las primeras dos hipótesis limitan la opción a partir del ejercicio iniciado el 1º de Julio de 2007. En las restantes hipótesis será obligatorio tributar IRAE para los ejercicios posteriores. Por ejemplo, si realizo una explotación agropecuaria a través de una empresa unipersonal, cuya superficie explotada al 1/07/07 es de 1.000 hás. Índice Coneat 120, es decir 1.200 hás Índice Coneat 100, puedo en el presente ejercicio optar por Imeba independientemente del nivel de ingresos obtenido en el ejercicio anterior.

No están impedidos de optar por Imeba quienes tributaban hasta el pasado ejercicio el IRA.

En otro orden, aunque el contribuyente opte por liquidar el Imeba, deberá liquidar el IRAE por los ingresos derivados de la enajenación de bienes de activo fijo, pastoreos, aparcerías, actividades análogas y servicios agropecuarios, siempre que los mismos superen las 300.000 UI en el año. En caso contrario si estos ingresos no superan las 300.000 UI están exentos de IRAE.

2. Liquidación ficta del IRAE Agropecuario

La opción de liquidar IRAE de forma ficta no la pueden ejercer las sociedades anónimas, en comandita por acciones y los establecimientos permanentes, entre otros y además los contribuyentes cuyos ingresos en el ejercicio anterior superen las UI 4.000.000 (US$ 280.000).

Con respecto al tope de ingresos citado, la normativa establece que en el primer ejercicio de vigencia de este impuesto se considerarán los ingresos que hayan generado rentas gravadas por el IRIC en el ejercicio anterior", por lo tanto, todas las explotaciones agropecuarias, con excepción de las S.A. y demás citadas, podrán liquidar IRAE de forma ficta en este primer ejercicio, independientemente del ingreso obtenido en el ejercicio anterior.

Debemos recordar que quienes opten por Imeba deben liquidar de todas formas el IRAE por determinadas rentas.