En un mundo globalizado como el actual donde las empresas y sus recursos trascienden con sus operaciones las fronteras, es cada vez más frecuente que trabajadores del exterior se encuentren realizando tareas fuera de su país de origen.

En este contexto, resulta clave analizar si el trabajador del exterior es o no residente fiscal, puesto que al desarrollar una tarea en nuestro país estará obteniendo una renta de fuente uruguaya gravada por el IRPF (Impuesto a las Rentas de las Personas Físicas), en caso de tratarse de un residente fiscal, o por el IRNR (Impuesto a las Rentas de los no Residentes) en caso contrario.

También es relevante determinar si estamos frente a un residente fiscal o no, dado que dependiendo del tipo de renta puede corresponder la ampliación de la fuente.

A su vez, dada la red de convenios que Uruguay ha firmado en los últimos años, es de fundamental importancia analizar su aplicación a la situación particular de los expatriados, y en caso de querer beneficiarse de un convenio puede ser necesario acceder a un certificado de residencia fiscal. También se podría obtener este certificado en caso de querer beneficiarse de medidas unilaterales de algún gobierno para evitar la doble tributación.

En la presente nota repasaremos el concepto de residencia fiscal para una persona física y comentaremos el mecanismo previsto por la Dirección General Impositiva (DGI) para solicitar el certificado de residencia fiscal ante dicho Organismo.

Antes que nada nos interesa aclarar que el ser residente legal no implica ser residente fiscal ni viceversa.

Según la normativa vigente, se considera que una persona física es residente fiscal cuando se dan cualquiera de las siguientes hipótesis: permanece más de 183 días durante el año civil en territorio uruguayo, o radica en territorio nacional el núcleo principal o la base de sus actividades o de sus intereses económicos o vitales.

Para determinar el "período de permanencia" en territorio nacional se computarán todos los días en que se registre presencia efectiva en el país. Se computarán asimismo para este cálculo las ausencias esporádicas (aquellas que no superen los 30 días corridos), salvo que se acredite la residencia fiscal en otro país.

En relación al "núcleo principal" o "base de sus actividades" la reglamentación establece que se entenderá que radican en Uruguay cuando el contribuyente genere aquí rentas de mayor volumen que en cualquier otro país. Sin embargo, no configurará la existencia del núcleo principal de sus intereses económicos ni la base de sus actividades, por la obtención exclusivamente de rentas puras de capital, aun cuando la totalidad de su activo esté radicado en la República.

En la Consulta 5457 la DGI aclara dos aspectos vinculados a esta hipótesis: los ingresos a considerar serían "brutos" y la comparación debe realizarse país por país, no la sumatoria de todos los países respecto a Uruguay.

A su vez, esta consulta menciona que la solicitud del certificado deberá realizarse por cada año civil, por lo cual en cada período se deberá comparar la situación en el Uruguay respecto de otros países.

Respecto al calificativo "intereses vitales" la norma establece que se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene dichos intereses en territorio nacional, cuando residan habitualmente en la República el cónyuge y los hijos menores de edad que dependan de aquel. En caso de que no existan hijos sería suficiente la presencia del cónyuge en territorio uruguayo para ser considerado residente.

Si bien la reglamentación no se refiere específicamente al concepto de "intereses económicos", ni cómo demostrarlo, podemos citar la definición que se otorga en los Comentarios al Modelo OCDE: "se considera que una persona tiene el centro de sus intereses económicos o vitales en el Estado con el que tiene relaciones personales o económicas más estrechas, y para ello, se deberán considerar las relaciones familiares y sociales, sus ocupaciones, sus actividades políticas, culturales, o de otro tipo, la localización de sus actividades empresariales, o profesionales, la sede de administración de su patrimonio, entre otros. Las circunstancias se deben evaluar en su conjunto." Por último nos interesa comentar una duda que suele plantearse con bastante frecuencia a los trabajadores del exterior que vienen a nuestro país a trabajar pero sin cumplir los extremos mencionados por la norma para ser considerados residentes fiscales desde un primer momento. La misma radica en evaluar si el "ánimo de permanencia" juega algún rol a la hora de definir la residencia fiscal.

En la Consulta 5660 la DGI da respuesta a esta inquietud estableciendo que si bien el concepto de "ánimo de permanencia" está contemplado en el Código Civil, no se considera en la definición de residente fiscal. Por lo tanto, aunque exista ánimo de permanencia en el país, no se configurará la residencia hasta tanto no se verifique alguna de las hipótesis previstas en la normativa.

La persona física que desee obtener un certificado de Residencia Fiscal en el Uruguay, deberá completar el formulario 5202 ante la Administración Fiscal. El instructivo del Formulario 5202 establece los medios de prueba para acreditar la residencia fiscal en Uruguay por el período por el cual se solicita el certificado.

Si la persona física deseara obtener el certificado considerando el criterio de "permanencia", el medio probatorio sería el "Certificado de Llegada" emitido por la Dirección Nacional de Migración o toda otra documentación que se entienda pertinente.

Si la hipótesis a utilizar fuera la "radicación en territorio nacional del núcleo principal o base de actividades", se podrá acreditar a través de Certificado notarial o contable de ingresos, al que se deberá anexar la Declaratoria del contribuyente (con certificación notarial de firma). En esta Declaratoria se debe indicar que el solicitante no tiene otros ingresos diferentes a los referidos en la certificación; a su vez en caso que tuviera ingresos generados en otros países, debe indicar que estos son menores a los originados en nuestro país (la comparación deberá efectuarse país por país); y se deberá aclarar que los ingresos generados en nuestro país, no son exclusivamente por rentas puras de capital. El instructivo establece que para acreditar la radicación en territorio nacional del "centro de intereses vitales", se puede utilizar toda documentación que se entienda pertinente; y en caso de pretender probarse la residencia a través de la presunción del cónyuge e hijos menores, bastará la presentación del Certificado de residencia de los integrantes del grupo y probar el estado civil y la filiación de los mismos a través de los testimonios de partidas correspondientes.

En relación a los "intereses económicos" el instructivo no establece medios de prueba. Entendemos que esto se debe a que la reglamentación no definió este concepto.

En suma, para evaluar si la persona física del exterior es residente fiscal o no, deberán tenerse en cuenta todos los aspectos recién mencionados, y cumpliendo cualquiera de ellos la persona física podría ser considerada residente fiscal en nuestro país, salvo que mediara prueba en contrario para aquellos casos previstos en la normativa.

En caso que la persona física necesitara el certificado de residencia fiscal en Uruguay, lo podrá obtener solicitándolo a la Administración Fiscal en el Formulario 5202, debiendo acreditar alguno de los puntos detallados anteriormente.

MERCEDES GÓMEZ